STJ AREsp 2292250

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ART. 28 DA LEI N. 13.988/2020 E ART. 933 DO CPC. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO. NOTAS TAQUIGRÁFICAS NÃO JUNTADAS. ANÁLISE. INVIABILIDADE. SÚMULA N. 7 DO STJ. ARTS. 106, 111, 125, INCISO III, E 135, INCISO III, DO CTN. CONTROVÉRSIA NÃO DELIMITADA. SÚMULA N. 284 DO STF. CONTEÚDO NÃO PREQUESTIONADO. ART. 10 DA LEI. 9.249/1995. ISENÇÃO. SÓCIO DE FATO. INCIDÊNCIA. AGRAVO INTERNO PARCIALMENTE PROVIDO PARA DAR PARCIAL PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL. 1. O art. 28 da Lei n. 13.988, no caso concreto, não se trata de direito superveniente, pois o referido artigo em vigor em 14 de abril de 2020, portanto, antes do julgamento da apelação, ocorrido em 30 de setembro de 2020. O próprio agravante aduz que teria invocado a referida norma em sua sustentação oral realizada perante a Corte Regional, o que, mais uma vez, afasta a alegação de norma superveniente e que deveria ser aplicável, inclusive de ofício, por esta Corte Superior. 2. Não houve, no acórdão recorrido, manifestação acerca do art. 28 da Lei n. 13.988/2020 e do art. 933 do CPC, motivo pelo qual cabia à parte embargante ter oposto embargos de declaração para que o Tribunal de origem sobre elas se manifestasse. Tal não ocorreu, motivo pelo qual se mostra acertada a conclusão da decisão agravada, pela falta de prequestionamento e incidência das Súmulas n. 282 e 356 do Supremo Tribunal Federal. 3. Não constam dos autos as notas taquigráficas do julgamento da apelação, a que se refere o agravante, em seu agravo interno. Nesse contexto, a análise da alegação de que houve discussão acerca das referidas normas, nos debates orais, demandaria o reexame de matéria fático-probatória, atraindo a incidência da Súmula n. 7 desta Corte Superior. 4. Em relação aos artigos 106 e 111 do CTN, também se mostra acertada a decisão agravada, no tocante à ausência de delimitação da controvérsia, pela falta de indicação dos incisos dos referidos artigos. Quanto a esses artigos, pela leitura das razões do recurso especial, não é possível extrair qual a tese que estaria alicerçada em seu conteúdo normativo, o que afasta a alegação do agravante de, apesar da falta de indicação dos incisos, houve compreensão inequívoca da controvérsia. Assim, correta a incidência da Súmula n. 284 do STF. 5. Escorreita a decisão agravada ao aplicar o Enunciado n. 284 do Pretório Excelso, no tocante à tese de violação aos arts. 126, inciso III, e 135, inciso III, do CTN, pois não possuem os dispositivos comando normativo apto a amparar a teses neles sustentada, sendo caso de aplicação da Súmula n. 284 do STF. 6. O conteúdo normativo dos arts. 106, 111, 126, inciso III, e 135, inciso III, não foi debatido no acórdão recorrido, sem que houvesse a oposição de embargos de declaração, o que atrai, também nesse ponto, a incidência das Súmulas n. 282 e 356 do STF. 7. O acórdão recorrido afastou a incidência isenção prevista no art. 10 da Lei n. 9.249/1995, ao caso concreto, não pela condição de sócio de fato do agravante, mas pela circunstância de que ele seria sócio de fato de uma sociedade regularmente constituída, o que constituiria uma simulação. Em outras palavras, afastou a isenção porque a real constituição da sociedade não correspondia àquela que estava registrada. No entanto, disse o acórdão, inclusive, que seria devida a isenção, caso a sociedade não fosse regularmente constituída, mas fosse inteiramente "de fato". 8. O critério de afastar a isenção porque o agravante seria sócio de fato de sociedade regularmente constituída, não se sustenta, diante da disposição expressa do art. 118, caput, e inciso I, do CTN, o qual determina que a definição do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes. 9. O fato de que o agravante estaria em situação jurídica irregular, por ser sócio de fato de sociedade registrada, não pode ser usado como elemento de interpretação do fato gerador do imposto de renda, ou para afastar a norma de isenção. Além disso, é certo que o Direito Tributário também obedece ao princípio da primazia da realidade. 10. O art. 10 da Lei n. 9.249/1995 não faz nenhuma restrição, no sentido de que sua incidência seria afastada no caso de sociedades ou sócios "de fato", ou traz a exigência de que não houvesse nenhuma irregularidade nos registros da sociedade empresária no órgão registral competente. Embora a norma isentiva não possa ser interpretada ampliativamente, também não cabe ao intérprete nela incluir requisitos que não foram inseridos pelo legislador. 11. Ainda que o Tribunal a quo tenha expressamente dito o contrário, a exclusão da isenção foi utilizada como uma sanção a ato ilícito, consistente na suposta fraude praticada pelo agravante, consistente na sua não inclusão no registro da sociedade empresária, e sua atuação nela, como sócio de fato. Contudo, nos termos do art. 3.º do Código Tributário Nacional, o tributo não pode constituir sanção de ato ilícito. 12. Agravo interno parcialmente provido, a fim de prover parcialmente o recurso especial, reformando o acórdão recorrido, para julgar procedente o pedido formulado na petição inicial, ficando invertidos os ônus sucumbenciais. RELATÓRIO Trata-se de agravo interno interposto por ANTÔNIO JATAY PEDROSA, contra decisão de minha lavra que, reconsiderando a decisão da anterior Relatora, que não conhecera do agravo, dele conheceu para conhecer parcialmente do recurso especial e, nessa extensão, negar-lhe provimento. O apelo nobre dirige-se contra acórdão do TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 5ª REGIÃO, assim ementado (fls. 1169-1171): "TRIBUTÁRIO. IR. ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 10 DA LEI Nº 9.249/1995. NECESSIDADE DE CONSTITUIÇÃO REGULAR DA PESSOA JURÍDICA. "SÓCIO DE FATO" DESCOBERTO QUE SE VALIA DE "LARANJAS". VEDAÇÃO À COMPORTAMENTO CONTRADITÓRIO. APELAÇÃO IMPROVIDA. 1. Apelação interposta por ANTÔNIO JATAY PEDROSA contra sentença que, em ação ordinária, julgou improcedente o pedido objetivando seja declarado nulo o lançamento que resultou na cobrança do crédito tributário objeto do processo administrativo 10380.015533/2007-05. 2. No caso concreto, está-se diante de uma simulação fraudulenta da constituição de pessoa jurídica, através da falsa declaração da sua composição societária, com a utilização de "laranjas", na medida em que a parte que figura no contrato não é a pessoa que deve aproveitar os resultados do mesmo, mas sim interposta pessoa. 3. Ocorre que a isenção prevista no art. 10, da Lei nº 9.249/1995, tem como pressuposto lógico e necessário a constituição regular da pessoa jurídica, de modo que, para a caracterização da distribuição dos lucros, devem estar presentes a regular escrituração do valor que deu origem a eventuais retiradas como "lucro", bem como a presença do beneficiário no quadro societário da empresa, o que não se verifica nos autos. 4. Se, por um lado, a definição legal do fato gerador deve ser interpretada abstraindo-se da validade jurídica os atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos (art. 118, do CTN), por outro, deve ser obstada qualquer pretensão que tenha como fundamento um comportamento contraditório/malicioso que, in casu, está materializado na tentativa de evasão fiscal pela falsa declaração na constituição sociedade empresarial e, uma vez descortinada a irregularidade, na busca pelo enquadramento em norma isentiva. 5. Neste sentido, não se está a fazer distinção entre sócio de direito ou de fato, mas a ponderar pela constituição e exercício regular da atividade empresarial para fins de adequação às normas isentivas. 6. Dito isso, a não inclusão da parte autora como incursa na benesse fiscal não implica punição pela conduta ilícita, mas mero reconhecimento da ausência de subsunção do fato à norma, isto é, o sujeito passivo que se oculta através de "testas de ferro" não é considerado beneficiário da distribuição de lucros. 7. Apelação improvida." No recurso especial, o recorrente alega violação do art. 10 da Lei 9.249/1995. Sustenta que a isenção abrange lucros apurados com base no lucro real, presumido ou arbitrado e que o texto legal se refere ao beneficiário, sem distinguir sócio de fato e sócio de direito. Afirma que, tendo sido reconhecido como sócio de fato para fins de responsabilização nos termos do art. 135, inciso III, do CTN, deve igualmente ser reconhecido como beneficiário da isenção prevista no art. 10. Aduz ofensa ao art. 3º do CTN, ao argumento de que o afastamento da isenção com fundamento em irregularidade pregressa converte indevidamente o tributo em sanção por ato ilícito, o que é vedado pelo sistema tributário. Alega malferimento do art. 126 do CTN, sustentando que a exigência de constituição regular da pessoa jurídica como condição para o reconhecimento da isenção contraria o referido artigo, segundo o qual a sujeição passiva tributária independe da constituição regular da pessoa jurídica. Argui desrespeito ao art. 111 do CTN, argumentando que o acórdão recorrido criou distinções não previstas em lei, negando vigência ao art. 10 da Lei 9.249/1995 e contrariando a interpretação literal exigida para normas isentivas. Alega violação do art. 135, inciso III, do CTN, em correlação com o art. 10 da Lei 9.249/1995. Sustenta que foi indicado como responsável tributário, na condição de sócio de fato, nos termos do art. 135, inciso III, do CTN, devendo tal condição ser reconhecida para fins de aplicação da isenção sobre lucros distribuídos. Sustenta ocorrência de bis in idem, aduzindo que houve dupla tributação da mesma riqueza: primeiro no âmbito da pessoa jurídica (lucro arbitrado e tributos reflexos) e, posteriormente, na pessoa física do recorrente, por meio de lançamento de IRPF sobre os mesmos valores. Afirma haver violação do art. 28 da Lei 13.988/2020, do art. 933 do CPC e do art. 106 do CTN. Alega que houve empate no CARF e que, com a superveniência da Lei 13.988/2020, deveria prevalecer o resultado favorável ao contribuinte (inserção do art. 19-E na Lei 10.522/2002). Invoca a aplicação do direito superveniente (art. 933 do CPC) e da retroatividade benigna (art. 106 do CTN), asseverando que o TRF5 deixou de aplicar tais dispositivos. Requer a aplicação do art. 28 da Lei 13.988/2020 ao caso, com extinção do crédito tributário ou, ao menos, das penalidades. Pede o provimento do recurso especial, com a procedência dos pedidos formulados na petição inicial. Nesta Corte Superior, proferi decisão conhecendo do agravo para conhecer parcialmente do recurso especial, e na extensão conhecida, negar-lhe provimento, nos termos da seguinte ementa (fl. 1418): AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO AOS ARTS. 28 DA LEI N. 13.988/2020 933 DO CPC. AUSENTE OPREQUESTIONAMENTO SEM INTERPOSIÇÃO DE EMBARGOS DECLARATÓRIOS. AFRONTA AOS ARTS. 106, 111 E 118 DO CTN SEM INDICAÇÃO DE ALÍNEA, INCISO, PARÁGRAFOSUPOSTAMENTE VIOLADO. VIOLAÇÃO DOS ARTS. 3º, 126, III E 135, III DO CTN. DISPOSITIVOS SEM COMANDO NORMATIVO APTO AAMPARAR A PRETENSÃO DO RECORRENTE. AUSENTE DELIMITAÇÃO DA CONTROVÉRSIA. SÚMULA N. 284 DO STF. ALEGAÇÃO DE AFRONTA AO 10 DA LEI N. 9.249/1995. PRESSUPOSTO A REGULAR ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. PRETENSÃO DE ALARGAMENTO DE NORMA ISENTIVA. IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO CONHECIDO PARA CONHECER PARCIALMENTE O RECURSO ESPECIAL E NEGAR PROVIMENTO NA PARTE CONHECIDA. No presente agravo interno, a parte agravante alega, em síntese, que o art. 28 da Lei 13.988/2020 constitui direito superveniente, editado poucos dias antes do julgamento, cuja aplicação foi invocada à luz dos arts. 106 do Código Tributário Nacional (retroatividade benigna) e 933 do Código de Processo Civil (legislação processual superveniente), dispensando ou permitindo suprir o prequestionamento inclusive neste agravo interno. Afirma, também, a existência de prequestionamento por debate travado em sessão, registrado em notas taquigráficas que integralizam o acórdão, conforme indicado na forma do relatório e notas taquigráficas constantes dos autos, com fundamento nos arts. 933 do CPC e 106 do CTN. No tocante à Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal, sustenta que, quanto aos arts. 106, 111 e 118 do CTN, não é necessária a indicação de incisos, alíneas ou parágrafos quando a tese está claramente delimitada, admitindo o prequestionamento implícito e a compreensão inequívoca da controvérsia mesmo sem remissão numérica específica. Quanto ao comando normativo, afirma que os arts. 3º, 126, inciso III, e 135, inciso III, do CTN possuem densidade normativa cogente e teriam sido negados vigência, mencionando, para reforço, as Súmulas 430 e 435 do Superior Tribunal de Justiça, associadas ao art. 135, inciso III. Argumenta que a responsabilização do "sócio de fato" por débitos da empresa, nos termos do art. 135, inciso III, do CTN, impõe, por simetria, o reconhecimento da isenção dos dividendos distribuídos. Defende, com base nos arts. 118 e 126, inciso III, do CTN, que a irregularidade ou ilicitude é irrelevante para efeitos tributários, não podendo a isenção ser afastada por conta da irregularidade. Alega, em reforço, que negar a isenção por irregularidade converte o tributo em sanção por ato ilícito, vedada pelo art. 3º do CTN. Sustenta, ainda, que o art. 10 da Lei 9.249/1995 não exige regularidade do sócio ou da pessoa jurídica como condição da isenção, mencionando a referência a "lucro arbitrado" como indício de não exigência de escrituração regular e afirmando que os precedentes citados na decisão tratariam de hipóteses diversas, não envolvendo "sócio de fato". Ao final, requer juízo de retratação, com o provimento do recurso especial e a procedência dos pedidos iniciais. Acrescenta inexistir jurisprudência específica do Superior Tribunal de Justiça sobre isenção a "sócio de fato", o que justificaria julgamento colegiado com possibilidade de sustentação oral. Não foi apresentada impugnação (certidão de fl. 1451). É o relatório. EMENTA PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ART. 28 DA LEI N. 13.988/2020 E ART. 933 DO CPC. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO. NOTAS TAQUIGRÁFICAS NÃO JUNTADAS. ANÁLISE. INVIABILIDADE. SÚMULA N. 7 DO STJ. ARTS. 106, 111, 125, INCISO III, E 135, INCISO III, DO CTN. CONTROVÉRSIA NÃO DELIMITADA. SÚMULA N. 284 DO STF. CONTEÚDO NÃO PREQUESTIONADO. ART. 10 DA LEI. 9.249/1995. ISENÇÃO. SÓCIO DE FATO. INCIDÊNCIA. AGRAVO INTERNO PARCIALMENTE PROVIDO PARA DAR PARCIAL PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL. 1. O art. 28 da Lei n. 13.988, no caso concreto, não se trata de direito superveniente, pois o referido artigo em vigor em 14 de abril de 2020, portanto, antes do julgamento da apelação, ocorrido em 30 de setembro de 2020. O próprio agravante aduz que teria invocado a referida norma em sua sustentação oral realizada perante a Corte Regional, o que, mais uma vez, afasta a alegação de norma superveniente e que deveria ser aplicável, inclusive de ofício, por esta Corte Superior. 2. Não houve, no acórdão recorrido, manifestação acerca do art. 28 da Lei n. 13.988/2020 e do art. 933 do CPC, motivo pelo qual cabia à parte embargante ter oposto embargos de declaração para que o Tribunal de origem sobre elas se manifestasse. Tal não ocorreu, motivo pelo qual se mostra acertada a conclusão da decisão agravada, pela falta de prequestionamento e incidência das Súmulas n. 282 e 356 do Supremo Tribunal Federal. 3. Não constam dos autos as notas taquigráficas do julgamento da apelação, a que se refere o agravante, em seu agravo interno. Nesse contexto, a análise da alegação de que houve discussão acerca das referidas normas, nos debates orais, demandaria o reexame de matéria fático-probatória, atraindo a incidência da Súmula n. 7 desta Corte Superior. 4. Em relação aos artigos 106 e 111 do CTN, também se mostra acertada a decisão agravada, no tocante à ausência de delimitação da controvérsia, pela falta de indicação dos incisos dos referidos artigos. Quanto a esses artigos, pela leitura das razões do recurso especial, não é possível extrair qual a tese que estaria alicerçada em seu conteúdo normativo, o que afasta a alegação do agravante de, apesar da falta de indicação dos incisos, houve compreensão inequívoca da controvérsia. Assim, correta a incidência da Súmula n. 284 do STF. 5. Escorreita a decisão agravada ao aplicar o Enunciado n. 284 do Pretório Excelso, no tocante à tese de violação aos arts. 126, inciso III, e 135, inciso III, do CTN, pois não possuem os dispositivos comando normativo apto a amparar a teses neles sustentada, sendo caso de aplicação da Súmula n. 284 do STF. 6. O conteúdo normativo dos arts. 106, 111, 126, inciso III, e 135, inciso III, não foi debatido no acórdão recorrido, sem que houvesse a oposição de embargos de declaração, o que atrai, também nesse ponto, a incidência das Súmulas n. 282 e 356 do STF. 7. O acórdão recorrido afastou a incidência isenção prevista no art. 10 da Lei n. 9.249/1995, ao caso concreto, não pela condição de sócio de fato do agravante, mas pela circunstância de que ele seria sócio de fato de uma sociedade regularmente constituída, o que constituiria uma simulação. Em outras palavras, afastou a isenção porque a real constituição da sociedade não correspondia àquela que estava registrada. No entanto, disse o acórdão, inclusive, que seria devida a isenção, caso a sociedade não fosse regularmente constituída, mas fosse inteiramente "de fato". 8. O critério de afastar a isenção porque o agravante seria sócio de fato de sociedade regularmente constituída, não se sustenta, diante da disposição expressa do art. 118, caput, e inciso I, do CTN, o qual determina que a definição do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes. 9. O fato de que o agravante estaria em situação jurídica irregular, por ser sócio de fato de sociedade registrada, não pode ser usado como elemento de interpretação do fato gerador do imposto de renda, ou para afastar a norma de isenção. Além disso, é certo que o Direito Tributário também obedece ao princípio da primazia da realidade. 10. O art. 10 da Lei n. 9.249/1995 não faz nenhuma restrição, no sentido de que sua incidência seria afastada no caso de sociedades ou sócios "de fato", ou traz a exigência de que não houvesse nenhuma irregularidade nos registros da sociedade empresária no órgão registral competente. Embora a norma isentiva não possa ser interpretada ampliativamente, também não cabe ao intérprete nela incluir requisitos que não foram inseridos pelo legislador. 11. Ainda que o Tribunal a quo tenha expressamente dito o contrário, a exclusão da isenção foi utilizada como uma sanção a ato ilícito, consistente na suposta fraude praticada pelo agravante, consistente na sua não inclusão no registro da sociedade empresária, e sua atuação nela, como sócio de fato. Contudo, nos termos do art. 3.º do Código Tributário Nacional, o tributo não pode constituir sanção de ato ilícito. 12. Agravo interno parcialmente provido, a fim de prover parcialmente o recurso especial, reformando o acórdão recorrido, para julgar procedente o pedido formulado na petição inicial, ficando invertidos os ônus sucumbenciais.