STJ REsp 1515500

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS. COFINS. CIGARROS. COMÉRCIO ATACADISTA. FABRICANTE. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. LEI POSTERIOR SEM CONTEÚDO INTERPRETATIVO. ALARGAMENTO DO BENEFICIÁRIO DO INSTITUTO DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. 1. Controverte-se, neste caso concreto, acerca da caracterização de uma norma jurídica como sendo, ou não, expressamente interpretativa, para efeitos do art. 106, I, do Código Tributário Nacional (CTN), e, portanto, da sua incidência sobre fatos anteriores à respectiva vigência. 2. Em síntese, existem duas normas a serem analisadas: (a) a norma que teria sido objeto de interpretação; (b) e a norma expressamente interpretativa. 3. A norma que teria sido objeto de interpretação está contida nos artigos 3º e 5º da Lei Complementar (LC) 70/91 e da Lei 9.715/1998, respectivamente. O primeiro deles está assim transcrito: "A base de cálculo da contribuição mensal devida pelos fabricantes de cigarros, na condição de contribuintes e de substitutos dos comerciantes varejistas, será obtida multiplicando-se o preço de venda do produto no varejo por cento e dezoito por cento." O texto da Lei 9.715/1998 possui mesmo conteúdo normativo e redação semelhante. 4. Já a norma expressamente interpretativa seria a contida no artigo 29 da Lei 10.865/2004, cuja redação é a seguinte: "As disposições do art. 3º da Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro de 1991, do art. 5º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, e do art. 53 da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, alcançam também o comerciante atacadista." 5. O juízo de primeiro grau compreendeu, no cotejo entre as normas, que não há na espécie uma relação de interpretação, mas de alargamento da normatividade, tendo a legislação posterior acrescentado no sentido e alcance das leis anteriores. 6. Em compreensão diversa, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4) entendeu que há na hipótese uma relação de desvelamento interpretativo entre os termos das normas, de modo que a lei posterior transitou dentro do mesmo sentido e alcance das normas anteriores, apenas lhe revelando autenticamente o sentido. 7. O art. 106, I, do CTN prevê que: "A lei aplica-se a ato ou fato pretérito .. em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade .. ."De acordo com a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça: "A aplicação retroativa da legislação tributária encontra os seus limites delineados no art. 106, do CTN, que prevê a possibilidade de retroação, quando se tratar de lei expressamente interpretativa, ou, benéfica em prol do contribuinte, nos casos não definitivamente julgados, quando a lei deixa de definir o ato como infração, ou deixa de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo, ou comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática" (AgRg no Ag n. 442.007/RJ, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 10/2/2004, DJ de 1/3/2004, p. 125). 8. Ao permitir que o instituto da substituição tributária do "comerciante varejista" também fosse aplicado ao "comerciante atacadista", a Lei 10.865/2004 não operou dentro do sentido e alcance das leis anteriores, de modo que não se restringiu ao desvelamento da pretérita normatividade. 9. Na hipótese há uma substancial diferença entre os conceitos de comerciante varejista e atacadista, não cabendo, pela via da interpretação normativa, a equiparação entre os termos. A legislação posterior operou em alargamento do alcance da normatividade das leis pretéritas, vez que não se pode extrair da expressão "comerciante varejista" o "comerciante atacadista". 10. As modalidades de venda no atacado e varejo são distintas, com características e públicos específicos, sendo a primeira caracterizada pela oferta de produtos em grandes quantidades, geralmente para revenda, e a segunda pela oferta em menor quantidade, direcionada ao consumidor final. 11. Recurso especial provido. RELATÓRIO Trata-se de recurso especial interposto pela FAZENDA NACIONAL, com fundamento no art. 105, III, a, da Constituição Federal (CF), contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fl. 563): TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. CIGARROS. COMÉRCIO ATACADISTA. FABRICANTE. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. Nos termos do artigo 3º da LC 70/91 e artigo 5º da Lei 9.715/98, é responsabilidade do fabricante de cigarros o recolhimento de PIS e COFINS na hipótese em que se encontra na condição de sujeito passivo e, ainda, na hipótese em que o sujeito passivo é o comerciante varejista, ocorrendo, nesse caso, o regime de substituição tributária. Posteriormente, o artigo 29 da Lei 10.865/2004 veiculou norma interpretativa e, por isso, com efeitos "ex tunc", asseverando que o regime de substituição tributária previsto no artigo 3º da LC 70/91 e artigo 5º da 9.715/98, que determina ao fabricante de cigarros o recolhimento da contribuição ao PIS e da COFINS, na hipótese em que figura como sujeito passivo e como substituto tributário do comerciante varejista de cigarros, também abrange o comerciante atacadista de cigarros, que também deve ser substituído pelo fabricante. Apelo da Impetrante provido para determinar ao cancelamento dos débitos de COFINS, apurados no período de 01/08/2003 a 30/04/2004, e de PIS, apurados no período de 01/09/2003 a 30/04/2004, conforme Processo Administrativo Fiscal nº 11060.001516/2007- 68. Embargos de declaração opostos e rejeitados (fl. 590). A recorrente alega afronta ao art. 535, II, do Código de Processo Civil de 1973 (CPC/1973), ao argumento de omissão quanto à aplicação retroativa do art. 29 da Lei n. 10.865/2004. Aponta negativa de vigência ao art. 29 da Lei n. 10.865/2004 e 106, I, do Código Tributário Nacional (CTN) para alegar que a lei não ostenta caráter interpretativo, insurgindo-se contra o entendimento do fenômeno da retroatividade da lei tributária interpretativa. Sustenta que o comando jurídico do art. 29 da Lei n. 10.865/2004 trata de exclusão do comerciante atacadista do rol de responsáveis tributários, dentro do regime de substituição para frente, cuja produção de efeitos iniciou-se em 1º/5/2004, abrangendo apenas fatos geradores futuros e pendentes e, portanto, não alcançados os débitos relativos às competências de 1º/8/2003 a 30/4/2004 ( Cofins) e de 1º/9/2003 a 30/4/2004 (PIS/ Pasep). Sem impugnação (fl. 619). Juízo positivo de admissibilidade (fl. 622). Parecer do Ministério Público Federal, a fls. 641-645, pelo não provimento do recurso especial. É o relatório. EMENTA TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS. COFINS. CIGARROS. COMÉRCIO ATACADISTA. FABRICANTE. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. LEI POSTERIOR SEM CONTEÚDO INTERPRETATIVO. ALARGAMENTO DO BENEFICIÁRIO DO INSTITUTO DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. 1. Controverte-se, neste caso concreto, acerca da caracterização de uma norma jurídica como sendo, ou não, expressamente interpretativa, para efeitos do art. 106, I, do Código Tributário Nacional (CTN), e, portanto, da sua incidência sobre fatos anteriores à respectiva vigência. 2. Em síntese, existem duas normas a serem analisadas: (a) a norma que teria sido objeto de interpretação; (b) e a norma expressamente interpretativa. 3. A norma que teria sido objeto de interpretação está contida nos artigos 3º e 5º da Lei Complementar (LC) 70/91 e da Lei 9.715/1998, respectivamente. O primeiro deles está assim transcrito: "A base de cálculo da contribuição mensal devida pelos fabricantes de cigarros, na condição de contribuintes e de substitutos dos comerciantes varejistas, será obtida multiplicando-se o preço de venda do produto no varejo por cento e dezoito por cento." O texto da Lei 9.715/1998 possui mesmo conteúdo normativo e redação semelhante. 4. Já a norma expressamente interpretativa seria a contida no artigo 29 da Lei 10.865/2004, cuja redação é a seguinte: "As disposições do art. 3º da Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro de 1991, do art. 5º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, e do art. 53 da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, alcançam também o comerciante atacadista." 5. O juízo de primeiro grau compreendeu, no cotejo entre as normas, que não há na espécie uma relação de interpretação, mas de alargamento da normatividade, tendo a legislação posterior acrescentado no sentido e alcance das leis anteriores. 6. Em compreensão diversa, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4) entendeu que há na hipótese uma relação de desvelamento interpretativo entre os termos das normas, de modo que a lei posterior transitou dentro do mesmo sentido e alcance das normas anteriores, apenas lhe revelando autenticamente o sentido. 7. O art. 106, I, do CTN prevê que: "A lei aplica-se a ato ou fato pretérito .. em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade .. ."De acordo com a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça: "A aplicação retroativa da legislação tributária encontra os seus limites delineados no art. 106, do CTN, que prevê a possibilidade de retroação, quando se tratar de lei expressamente interpretativa, ou, benéfica em prol do contribuinte, nos casos não definitivamente julgados, quando a lei deixa de definir o ato como infração, ou deixa de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo, ou comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática" (AgRg no Ag n. 442.007/RJ, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 10/2/2004, DJ de 1/3/2004, p. 125). 8. Ao permitir que o instituto da substituição tributária do "comerciante varejista" também fosse aplicado ao "comerciante atacadista", a Lei 10.865/2004 não operou dentro do sentido e alcance das leis anteriores, de modo que não se restringiu ao desvelamento da pretérita normatividade. 9. Na hipótese há uma substancial diferença entre os conceitos de comerciante varejista e atacadista, não cabendo, pela via da interpretação normativa, a equiparação entre os termos. A legislação posterior operou em alargamento do alcance da normatividade das leis pretéritas, vez que não se pode extrair da expressão "comerciante varejista" o "comerciante atacadista". 10. As modalidades de venda no atacado e varejo são distintas, com características e públicos específicos, sendo a primeira caracterizada pela oferta de produtos em grandes quantidades, geralmente para revenda, e a segunda pela oferta em menor quantidade, direcionada ao consumidor final. 11. Recurso especial provido.